تحولات گزارشگری مالی بانک‌های تجاری

نویسندگان: بهرنگ اسدی- پیمان هاشمی

عدم تشکیل به موقع مجامع بانک‌ها و تغییرات اعمال‌ شده در بحث گزارشگری صورت‌های مالی آن‌ها، سهام‌داران بانک‌ها را مشوش و نگران از عدم برگزاری مجمع تا روز موعود کرده است. این موضوع برای دومین سال پیاپی برگزاری مجامع بانک‌ها را با دشواری برای کسب مجوز و موافقت بانک مرکزی روبه‌رو کرده است. مجامع سال اخیر شاهد تقسیم سودهای پایین و الزام مقام ناظر به ذخیره‌گیری بیشتر در صورت‌های مالی بانک‌ها بود و محدودیت‌های جدی بر کیفیت تقسیم سود بانک‌های بورسی مشهود است.

سیاست‌های فعلی بانک مرکزی و کیفیت برگزاری مجامع پیش رو، مسائلی است که به نظر می‌رسد توضیحات مناسبی برای ذینفعان ارائه نشده و نیاز است که توضیح مختصری در رابطه با تغییرات اعمال‌شده و چرایی آن‌ها بیان شود. در این گزارش پنج محور اصلی حول نظام گزارشگری جدید ارائه‌ شده توسط بانک مرکزی، برگزاری مجامع بانک‌ها و عوامل موثر بر آن بررسی خواهد شد.

1. صورت‌های مالی ابلاغی توسط بانک مرکزی و تغییر نحوه‌ی افشای اطلاعات مالی و شفافیت گزارشگری
2. اقدامات بانک مرکزی در مورد مجوز برگزاری مجامع بانک‌ها
3. دلایل تقسیم سود اندک بانک‌ها در سال اخیر و بررسی کیفیت سود تقسیمی
4. موقیعت حسابرسان و مقام ناظر نسبت به مورد صورت‌های مالی ابلاغی

سال ۹۴ سال مهمی برای صنعت بانکداری به حساب می‌آید چراکه صندوق ضمانت سپرده شروع به فعالیت کرده و آیین‌نامه‌های مربوطه ابلاغ شده و حق عضویت در این صندوق، از سال جاری باید برای اولین بار پرداخت شود. از مجموعه ایراداتی که بانک مرکزی برای برگزاری مجامع بانک‌ها، درخواست رفع آنان را کرده می‌توان به اقلام ذیل اشاره کرد.

• افزایش میزان ذخیره‌‌گیری برای تسهیلات اعطایی
• در نظر گرفتن حق عضویت صندوق ضمانت سپرده‌ها
• و مهم‌تر از همه تهیه اطلاعات صورت‌های مالی منتهی به سال مالی ۹۴ منطبق بر صورت‌های مالی ابلاغی

صورت‌های مالی ابلاغی، از چندین منظر متفاوت از صور مالی متعارفی است که از بانک­‌ها دیده‌­ایم. پیش از این، صورت‌های عملکرد مالی  شامل تغییرات در منابع و ادعاهای مالی، «صورت سود و زیان» و «صورت سود و زیان جامع» بود. تغییرات در حقوق صاحبان سهام، صورت عملکرد جدید اضافه‌شده است که مشابه گردش سود انباشته ولی به مراتب جامع‌تر می‌باشد. صورت مالی دیگری که در نمونه‌ی ابلاغ‌شده‌ی بانک مرکزی در نظر گرفته شده، صورت عملکرد سپرده‌های سرمایه‌گذاری است که مواردی مانند گردش درآمدهای مشاع، میزان حق‌الوکاله،‌ سهم سپرده‌گذاران از درآمدهای مشاع و مابه‌التفاوت سود قابل پرداخت (مازاد سود پرداختی به سپرده گذاران) را مشخص می‌کند. لازم به ذکر است که هیچ یک از عناصر اشاره‌شده جدید نبوده و قبلا در صورت سود و زیان بانک‌ها ارائه می‌شده است. این دو صورت عملکرد جدید، تقسیم‌بندی بدیلی را برای نحوه ارائه و افشای اطلاعات بانک‌ها اعم از منابع اقتصادی بانک‌ها و ادعاهای آن‌ها به نحو احسن ارائه می‌دهند.

صورت‌های مالی ابلاغی را می‌توان تلفیقی از پیاده‌سازی استانداردهای بین‌المللی و تطبیق آن با مدل بانکداری اسلامی ایران دانست. یکی از مهم‌ترین نقاط قوت صورت‌های مالی ابلاغی استفاده از استانداردهای بین‌المللی بوده که فهم  آن را برای فعالان مالی سایر کشورها سهل‌تر می‌کند. از طرفی اضافه‌شدن یادداشت‌های توضیحی که به طور مفصل بحث خواهد شد نقطه قوت بعدی صورت‌های مالی ابلاغی می‌باشد. این یادداشت‌ها، توضیحات جامعی را در رابطه با ریسک بنگاه اقتصادی گزارش می‌کند. اینکه این حجم از افشاء، اضافه بار اطلاعاتی دارد و یا از منظر تئوری‌های حسابداری چه وضعیتی دارد در مجال این بحث نیست. مسئله‌ی قابل تقدیر رویه‌ی گزارشگری جدید، از منظر مالی بوده که به واسطه‌ی افشای بیشتر اطلاعات مالی و نمایان کردن تصویر بهتری از وضعیت اقتصادی و ریسک‌های بنگاه کمک شایانی به سرمایه‌گذاران آتی و ذینفعان فعلی بانک‌ها و موسسات اعتباری می‌کند.

موضوع دیگری که در نگاه به صورت‌های مالی ابلاغی جلب توجه می‌کند، تغییر در طبقه‌بندی سمت دارایی‌های ترازنامه می‌باشد. روشن است که بانک‌ها همانند سایر بنگاه‌های اقتصادی نیستند و ساختار نامتعارفی دارند؛ از همین سو مفاهیمی مانند چرخه‌ی عملیات اعتباری و دارایی‌های جاری و غیر جاری در مورد بانک‌ها به راحتی قابل تعریف و تبیین نیست و به همین دلیل در سمت راست ترازنامه‌ی بانک‌ها اغلب عناصری مشاهده می‌شود که طبقه‌بندی متعارفی ندارند. یکی از نکات ظریفی که در صورت‌های مالی ابلاغی در نظر گرفته شده است جدا کردن سپرده قانونی از موجودی نقد می‌باشد. با توجه به اینکه سپرده قانونی در زمان تصفیه بانک قابلیت نقدشوندگی دارد به ردیف‌های انتهایی سمت دارایی ترازنامه منتقل شده است. مطالبات از بانک‌ها و موسسات اعتباری از حالت قبلی خارج شده و به یک حساب کل تبدیل شده است. همین مورد در رابطه با مطالبات از شرکت‌های فرعی و وابسته نیز مشاهده می‌شود.

تفاوت دیگری که صورت‌های مالی ابلاغ‌شده با نسخه‌های قبلی دارد تعداد یادداشت‌های توضیحی می‌باشد که به 69 یادداشت رسیده است. یادداشت‌های ابتدایی به مانند سایر صورت‌های مالی در رابطه با کلیات واحد تجاری بحث می‌کند؛ یادداشت‌های 9 تا 56 به صورت مفصل به بررسی جزییات اقلام صورت مالی می‌پردازد؛ در نهایت مجددا کلیات واحد تجاری از منظر ریسک مورد بحث و بررسی قرار می‌گیرد. برای مثال یادداشت‌های «تحلیل سررسیدهای بدهی مالی ارزی»، «سررسید دارایی‌ها و بدهی‌ها»، «ذخایر نقدینگی»، «نسبت‌های نقدینگی»، «تحلیل ارزش در معرض خطر  نرخ ارز» و برنامه‌های مقابله با بحران و «آزمون‌های تنش کفایت نقدینگی» همه از موضوعات موردبحث در مدیریت ریسک بوده و بانک‌ها ملزم به تهیه اطلاعات مقایسه‌ای هستند. کیفیت اعتباری اوراق مشارکت و ریسک این اوراق مورد دیگری است که در صورت‌های مالی ابلاغی در نظر گرفته‌ شده و نشان از آینده‌نگر بودن مبانی تهیه‌ی صورت‌های مالی ابلاغی دارد. یادداشت شماره 63 صورت‌های مالی ابلاغی به تفصیل در رابطه با انواع ریسک‌های بانک های تجاری شامل ریسک اعتباری، نقدینگی، بازار و عملیاتی پرداخته و وضعیت روشنی از ریسک‌های بانک را نشان می‌دهد. شایان ذکر است که دو مورد مهم دیگر شامل عملیات قرض‌الحسنه و درآمدهای غیرمشاع نیز به یادداشت‌های توضیحی صورت‌های مالی ابلاغی اضافه شده که شفاف‌سازی مناسبی را در رابطه با این اقلام ارائه می‌کند.

ابلاغ صورت‌های مالی و سیستم گزارشگری جدید باعث بروز اختلاف‌هایی بین فعالان حوزه حسابداری و حسابرسی با مقام ناظر بانک‌ها شده است. متخصصین حوزه حسابرسی معتقدند که این نوع از گزارشگری و افشای اطلاعات مالی بانک‌ها، مطابق با استانداردها نبوده و به تبع آن اظهار نظر در رابطه با صورت‌های مالی در چارچوب‌های استانداردها امکان‌پذیر نخواهد بود. یادداشت‌های توضیحی مبسوط که در صورت‌های مالی ابلاغی ارائه شده است باعث شده که بانک‌ها به تهیه‌ی اطلاعات گسترده و «زمان‌بر» و عمدتاً مقایسه‌ای ملزم شوند. آمادگی برگزارکنندگان مجامع بانک‌ها به همین دلیل با چالش جدی روبه‌رو بوده است و تأخیر در تهیه شدن صورت‌های مالی مزید علت شده است.

ارائه‌ی جداگانه‌ی عنوان حقوق صاحبان سپرده‌های سرمایه‌گذاری در سمت چپ ترازنامه از موارد مورد اختلاف بین فعالین حسابرسی و مقام ناظر می‌باشد. برای پاسخ به این دسته از افراد قابل ذکر است که  حقوق صاحبان سپرده‌های سرمایه‌گذاری نوعی بدهی است که به واسطه‌ی نوع رابطه‌ی وکیل و موکل از سایر انواع بدهی‌ها منفک شده است. سایر بدهی‌ها مانند بدهی «سایر اعتباردهندگان» شامل منابع مالکیتی، سپرده‌های دیداری، سود سهام پرداختنی، ذخیره‌ی مالیات، ذخیره‌ی مزایای پایان خدمت، تعهدات بازنشتگی کارکنان و … می‌باشد. در این رابطه دیدگاه غالب این است که این نوع از گزارشگری و ارائه حقوق صاحبان سپرده‌های سرمایه‌گذاری به عنوان طبقه‌ای از بدهی ترازنامه، عنصر ترازنامه‌ای جدیدی نمی‌باشد و صرفا طبقه‌بندی جایگزینی بوده که صورت‌های مالی بانک‌ها را به استانداردهای گزارشگری بین‌المللی نزدیک می‌کند.

دغدغه‌ی اصلی در رابطه با صورت‌های مالی ابلاغی این است که تعادل این روش از گزارشگری و افشای اطلاعات در چه نقطه‌ای اتفاق خواهد افتاد؟ هدف بانک مرکزی به عنوان مقام ناظر نظام پولی، استقرار نظامی برای تهیه‌کنندگان اطلاعات مالی است تا با کمک این چارچوب قابلیت اتکای صورت‌های مالی افزایش یابد. هدف دیگر بانک مرکزی افشای دقیق‌تر و بیشتر ریسک‌های مترتب، رسیدن به صورت‌های مالی قابل فهم و اتکا برای فعالان بانکی سایر کشورها و نزدیک شدن به استانداردهای گزارشگری بین‌المللی می‌باشد.

طی سال‌های اخیر به واسطه‌ی مشکلات موجود در سیستم بانکداری، نهادهای مالی کشور از جمله بانک‌ها، موسسات اعتباری و صندوق‌های قرض‌الحسنه با تنگنای مالی و انجماد دارایی روبه‌رو شده‌اند. بانک مرکزی به عنوان مقام ناظر دست به اصلاحات گسترده در نهادهای پولی زده و با برنامه‌های اصلاحی سعی کرده مشکلات موسساتی را که به لحظ کیفیت دارایی یا انجام تعهدات مالی مشکل دارند مرتفع سازد. این اقدام بانک مرکزی احتیاطی بوده و با دید آینده‌نگر تدوین شده است و نباید در صدد تقابل با آن برآمد.

در مجامع سال ۹۴ که برای عملکرد سال مالی منتهی به 1393/12/29 برگزار شده بود بانک مرکزی به طور مشهود و به صورت گسترده دست به اعمال محدودیت در صدور مجوز برای برگزاری مجمع بانک‌ها زد. در پی این اقدام بانک مرکزی به تدریج، الزامات جدی‌تری را برای ذخیره‌گیری مطالبات مشکوک‌الوصول و شناسایی «درآمدهای وجه التزام» وضع کرد. به موجب این اقدام بانک مرکزی، وضعیت بانک‌ها در بازار سرمایه که آینه اقتصادی کشور می‌باشد رو به افول گذاشت و سهام آن‌ها با فشار فروش و کاهش قیمت رو به رو شد. همچنین سود تقسیمی در مجامع نیز کاهش یافت. این سودهای محدود، تأیید فرضیه بی‌کیفیت بودن سودهای بانکی را که در آن زمان بر سر زبان‌ها افتاده بود تقویت می‌کرد.

همانطور که اشاره شد موضوع مورد توجه دیگر در صورت‌های مالی نمونه‌ی بانک مرکزی، شناسایی درآمد وجه التزام و حواشی آن می‌باشد که توسط بانک مرکزی دستورالعمل ویژه‌ای برای شناسایی این نوع درآمد پیش‌بینی شده است. این موضوع در ادامه سیاست‌گذاری بانک مرکزی برای بهبود کیفیت سودهایی است که بانک‌ها و نهادهای سپرده‌پذیر در مجامع خود گزارش می‌کنند که مبنایی برای تعیین سود تقسیمی و مواهب بین سهام‌داران می‌باشند.

اعمال نظر بانک مرکزی در تقسیم سود بانک‌ها یا به طور عمومی‌تر نهادهای سپرده‌پذیر، فارغ از اینکه به لحاظ حقوقی چه جایگاهی دارد، از منظر اقتصادی اقدامی ستودنی است. بدیهی است که بانک‌ها پس از انبساط پولی اخیر در اقتصاد با مصائبی در تجهیز نقدینگی رو به رو هستند و طبیعتا این شوک‌های نقدینگی می‌تواند اثرات مخربی بر ساختار بانک‌ها بگذارد. حال آنکه پافشاری بر تقسیم سودهای نقدی در مجامع این وضعیت نابسامان را تشدید می‌کند. اما اینکه سودهای نقدی تقسیمی مجامع را به صورت غیر دقیق و غیر اصولی سودهای موهومی در نظر بگیریم، نتیجه‌گیری غیر حرفه‌ای و غیر دقیق می‌باشد. پر واضح است که وضعیت مطالبات مشکوک‌الوصول بانک‌ها و کیفیت سبد اعتباری آن‌ها با یکدیگر متفاوت بوده و اندازه‌گیری «سود و درآمد اقتصادی» بانک‌ها نیز فرایند ساده‌ای نمی‌باشد.

با توجه به شرایط فعلی اقتصاد ایران، بانک مرکزی قصد دارد که با اعمال سیاست‌های اشاره‌شده، اثرات انباشته‌ی اقدامات چندین ساله‌ی بانک‌ها را در دوره کوتاه‌مدتی سامان بخشد. اصلاح این وضعیت موجب خواهد شد که برخی از ذینفعان به دلایل مختلف از حقوق اقتصادی خود در کوتاه‌مدت محروم شوند. این عامل باعث خواهد شد که سهام‌دارانی که قصد خرید سهام بانک‌ها را دارند در مورد سود تقسیمی دچار ابهام شوند. این ابهام چند اثر بر روی وضعیت بازار سهام بانک‌ها خواهد داشت: ‌اول اینکه اقبال عمومی به خرید سهام بانک‌ها تغییر خواهد کرد و ثانیاً کشف قیمت سهام به واسطه‌ی عدم اقبال عمومی جهت‌دار خواهد شد. به واسطه‌ی تغییر قیمت سهام بانک، مناسبات تقسیم ثروت نیز متأثر از چرخه‌ی اقدامات بانک مرکزی می‌شود. با این وجود گریزی از این اقدامات به نظر نمی‌رسد و بایستی منافع کلان و بلندمدتی را که به دلیل تقویت بانک‌ها و نهادهای سپرده‌پذیر عاید جامعه می‌شود بررسی و تحلیل نمود.

به عنوان مثال فرض کنید که مقام پولی تشخیص دهد وضعیت عمومی نهادهای سپرده‌پذیر مطلوب نیست و به موجب این وضعیت نامطلوب تصمیم به تشدید نظارت بر نهادهای سپرده‌پذیر نماید. به سادگی مشخص است که اگر استانداردهای کمی که برخواسته از صنعت به صورت عمومی و از پیش‌تعیین‌شده و با فرصت کافی در اختیار فعالان بخش پولی قرار نگیرد ابهامات بزرگی در رابطه با اقدامات آتی و مناسبات ثروت به وجود خواهد آمد. در نظر بگیرید تغییر قابل توجه پیش‌بینی‌نشده‌ای به واسطه‌ی اعمال اراده بانک مرکزی در میزان سود تقسیمی بانک‌ها در مجامع سالیانه اتفاق بیفتد. اگر شخصی زودتر از این موضوع مطلع بوده باشد، مصداق رانت اطلاعاتی است که موضوع مورد بحث مقاله نیست. در حالت دوم هم به دلیل ابهام موجود فرایند کشف قیمت مخدوش خواهد شد و تخصیص غیربهینه‌ی منابع در بازار سرمایه می‌شود.

همانطور که به کرات اشاره شد، نهادهای سپرده‌پذیر از اهمیت قابل توجهی در اقتصاد پولی برخوردار هستند. این نهاد‌ها دو ویژگی مهم دارند: اول اینکه به واسطه‌ی مجوزی که برای جذب سپرده‌ی بخش عمومی دارند، می‌توانند به راحتی تجهیز منابع کنند؛ از طرفی به واسطه‌ی همین مجوز، تصمیم‌گیری در مورد این نهادها متفاوت از سایر بنگاه‌های اقتصادی بوده و باید مطابق با چارچوب‌های «هزینه-منفعت اجتماعی» باشد فلذا پیشنهاد می‌شود بانک مرکزی گزارش‌های ادواری را در رابطه با اصلاح نظام پولی و بانکی و اقدامات خود منتشر کند. در این گزارشات بانک مرکزی باید پاسخگوی شبهات و ابهامات وارده بوده و از منظر هزینه- منفعت اجتماعی پاسخگوی اذهان عمومی باشد. گزارشات ادواری باید به راحتی قابل دسترس توسط عموم و به خصوص ذینفعان باشد.

در پایان مهم است که از ابزار و سنجه‌های درستی برای ارزیابی اقدامات و سیاست‌های مقام ناظر استفاده شود و از نتیجه‌گیری‌های مغرضانه و یکطرفه اجتناب شود. بررسی این سیاست باید در شرایط و برهه‌ی فعلی سنجیده و ارزیابی شود. ارزیابی اقدامی مشخص در زمان‌ها و شرایط متفاوت به نتایج متفاوت می‌انجامد و نباید در ارزیابی سیاست‌های بانک مرکزی دچار خطای ارزیابی ناشی از شرایط شد. از سوی دیگر با توجه به شرایط فعلی نهادهای سپرده‌پذیر و تلاش برای بهبود وضع موجود به بسته‌ای از سیاست‌ها نیاز می‌باشد. ارزیابی عملکرد مقام ناظر تنها در صورتی می‌تواند قابل اطمینان باشد که کلیه سیاست‌ها در کنار هم بررسی شوند؛ بررسی جداگانه سیاست‌ها مسلماً به نتیجه‌گیری صحیح منتهی نخواهد شد. آنچه مسلم است بانک مرکزی به عنوان پاسخگو و مسئول عملکرد نظام پولی و بانکی به اذهان عمومی و ارکان نظام، به تناسب سهم این مسئولیت، در هدایت این بخش نیاز به دخل و تصرف دارد. وضعیت فعلی گویای برقراری همین شرایط است.

جهت مطالعه مقاله در هفته نامه تجارت فردا اینجا را کلیک نمایید.